《国家税务总局关于1元以下应纳税额和滞纳金处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第25号文件）规定，主管税务机关开具的缴税凭证上的应纳税额和滞纳金为1元以下的，应纳税额和滞纳金为零。但该文件自2012年8月1日施行后，在实务中，有很多纳税人认为，凡是1元以下应纳税额，无论什么情形下都免征税款，也不需要进行相关的财税处理。事实果真如此吗？现根据相关政策的规定进行分析。

不是所有情形下都免征税款

《中华人民共和国印花税暂行条例》 附件：印花税税目税率表附件中的印花税税目税率表中财产租赁合同税率栏规定，按租赁金额千分之一贴花。税额不足1元的按1元贴花。那么，财产租赁合同税额不足1元的，是按国家税务总局公告2012年第25号文件规定免征税款，还是按前面印花税政策规定按1元贴花呢？

在税法的适用原则中，有这样一条原则：特别法优于普通法。这一原则的含义为：对同一事项两部法律分别订有一般和特别规定时，特别规定的效力高于一般规定的效力。因此，财产租赁合同税额不足1元的，应当按照印花税的政策规定贴花1元，不能按照国家税务总局公告2012年第25号文件规定免征税款。原因是，国家税务总局公告2012年第25号文件规定，相当于普通法的规定，而印花税政策的规定，相当于特别法的规定。

特别提示：在目前实施的所有税种中，只有财产租赁合同印花税应纳税额不足1元的按1元缴税这种特别规定，并无其他情形下税额不足1元的按规定税额缴税的特别规定。因此，除此情形之外，1元以下应纳税额均应按照国家税务总局公告2012年第25号文件规定免征。

应进行纳税申报

根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三十二条规定，纳税人在纳税期内没有应纳税款的，也应当按照规定办理纳税申报。纳税人享受减税、免税待遇的，在减税、免税期间应当按照规定办理纳税申报。因此，1元以下应纳税额也应当进行纳税申报，只不过是税务机关在征收时将予以免征。

也就是说，按照税法规定，1元以下应纳税额也应当进行纳税申报，而纳税申报的依据就是账务处理的数据。

【例1】某查账征收的个体工商户，2017年6月从银行贷款18000元，应当缴纳借款合同印花税0.9元（18000×0.05‰）。

根据《财政部关于印发〈增值税会计处理规定〉的通知》（财会〔2016〕22号）规定， 全面试行营业税改征增值税后，“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目。该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费；利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目。

会计处理如下：

借：税金及附加   0.9

贷：应交税费——应交印花税 0.9

《企业会计准则——基本准则》第二十三条规定，负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。第二十四条规定，符合本准则第二十三条规定的负债定义的义务，在同时满足以下条件时，确认为负债：（一）与该义务有关的经济利益很可能流出企业；（二）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。第二十五条规定，符合负债定义和负债确认条件的项目，应当列入资产负债表；符合负债定义，但不符合负债确认条件的项目，不应当列入资产负债表。

根据上面规定可知，因为0.9元的印花税不需要实际缴纳，也就不再符合负债确认条件。因此，月末会计上应按原计提路径冲回，会计处理如下：

借：应交税费——应交印花税 0.9

贷：税金及附加   0.9

提示：因1元以下应纳税额不需要实际缴纳的税款，会计处理时除涉及增值税以外，涉及其他税费的处理一般都要按原计提路径冲回。

财会〔2016〕22号文件规定， 小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期损益；增值税一般纳税人对于当期直接减免的增值税，借记“应交税金——应交增值税（减免税款）”科目，贷记损益类相关科目。

【例2】某小规模纳税人2017年第2季度由于某种原因一直处于停业状态，只取得一笔含税收入为33元。则销售额为32.04元〔33÷（1＋3%）〕，应纳增值税额为0.96元〔33÷（1＋3%）×3%〕。 会计处理如下：

（1）取得收入时

借：银行存款   33

贷：主营业务收入   32.04

   应交税费——应交增值税  0.96

（2）应计提城建税0.07元（0.96×7%），教育费附加0.03元（0.96×3%），地方教育附加0.02元（0.96×2%）。

借：税金及附加 0.12

贷：应交税费——应交城建   0.07

   应交税费——应交教育费附加   0.03

   应交税费——应交地方教育附加    0.02

（3）由于财会〔2016〕22号文件只规定了免征的增值税要转入当期损益类科目，但并没有指明转入何种损益类科目，即是转入“营业外收入”科目，还是转入“主营业务收入”科目 。笔者认为，免征的增值税不是政府直接向企业无偿提供的经济资源。这种税收优惠体现的是政策导向，不符合《企业会计准则第16号——政府补助》政府补助的定义，因而在会计处理时不能转入“营业外收入”科目。由于增值税是价外税，增值税和销售收入密切相关，免征的增值税就相当于增加了销售收入，把免征的增值税转入“主营业务收入”科目比较合理。因此，季末时应把增值税转入“主营业务收入”科目，城建税及附加冲回。

借：应交税费——应交增值税      0.96

贷：主营业务收入      0.96

借：应交税费——应交城建税    0.07

   应交税费——应交教育费附加    0.03

   应交税费——应交地方教育附加     0.02

贷：税金及附加    0.12

同理，一般纳税人免征增值税时，应借记“应交税金——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“主营业务收入“科目。